EXTRACTO DEL FALLO, Por las Dras. Soledad Ortíz y Daniela Dicarlo

Se revoca la resolución por la que se rechaza la impugnación formulada por la actora contra la denegatoria del cobro de reintegros efectuada por la Aduana con fundamento en que las facturas de las mercadería declaradas en los PE en cuestión presentadas ante el servicio aduanero poseían el CAI vencido y que ello conllevaba la inhabilitación para la liquidación y pago de los mencionados estímulos por encontrarse en contravención a las normas de facturación y lo normado en la Res. 2249/96 (punto 1.2.5. del Anexo II C), atento que del análisis de la normativa aplicable al caso (Res. Gral AFIP 100/98) resulta que si bien una factura con CAI vencido no es válida a los efectos tributarios -en el caso cobro de reintegros- ello puede subsanarse acreditándose la veracidad de las operaciones, que en el caso ha quedado acreditada con la agregación de los PE documentados por la exportadora.

Envio Personalizado Imprimir [+] [-]
Texto completo:

En Buenos Aires, a los 6 días del mes de marzo de 2014, reunidos los Vocales integrantes de la Sala “G” del Tribunal Fiscal de la Nación, Dres. Cora M. Musso (Vocal Subrogante de la Vocalía de la 19a Nominación); Claudia Beatriz Sarquis y Horacio J. Segura para dictar sentencia en los autos caratulados “EMBOTELLADORA DEL ATLÁNTICO SA c/DA s/ recurso de apelación”, expte. nro. 26.363-A.

La Dra. Cora M. Musso dijo:

I.- Que a fs. 126/139 se presenta la firma recurrente, por apoderado, e interpone recurso de apelación contra la Resolución DE PRLA nro. 2080 del 23/4/09 por medio de la cual se rechazó la impugnación presentada por la recurrente contra la Disposición nro. 50/06 dictada por el Depto. de Asistencia Administrativa y Técnica de Buenos Aires y confirmó lo dispuesto en la misma respecto a la solicitud de devolución de derechos de exportación efectuada. Explica que mediante los PE nros. 02 001 EC01 055597 N, 02 001 EC01 051466 E, 02 001 EC01 052970 F, 02 001 EC01 052996 N, 02 001EC01 049521 D, 02 001 EC01 049508 X, 02 001 EC01 050035S, 02 001 EC01 053619 G, 02 001 EC01 053638 H, 02 001 EC01 055196 X, 02 001 EC01 058207 E, 02 001 EC01 058205 C, 02 001 EC01 057176 X, 02 001 EC01 057164 F documentó operaciones de exportación a Chile en agosto y septiembre de 2002 adjuntando facturas de tipo “E” y pagando los derechos de exportación correspondientes. Añade que solicitó el reintegro de los importes abonados en concepto de tributos interiores por la mercadería importada y que, tal pedido, fue rechazado en razón de que las facturas de exportación adjuntadas habían sido emitidas con el Código de Autorización de Impresión vencido. Efectúa una reseña del marco normativo relativo a la causa (art. 825, 829 incs. g y f del CA, Dec. 1555/86, Res. ANA 2334/86, Dec. 1011/91, Res. ANA 347/93, Res. ANA 2249/96, Res. Gral. AFIP 1161/01 y Res. ANA 1011/01). Manifiesta que, dada la fecha de oficialización de las operaciones de autos, la Res. Gral. AFIP 1161/01 era la aplicable y ésta exigía que, para el pago de reintegros, el exportador presentara la factura guía/conocimiento pero no exigía que ésta cumpliera con las normas de facturación impuestas por la AFIP-DGI (como sí lo requería la Resol. ANA 2249/96). Adiciona que dicha resolución sólo facultaba a la DGA a denegar el pago del reintegro cuando el exportador registraba una deuda impositiva y/o previsional pendiente, lo que no ocurre en este caso. En razón de ello, afirma que la presentación de facturas de exportación con el CAI vencido no constituye una circunstancia que habilite la denegación del beneficio. Sostiene que, interpretar que la normativa exige un requisito adicional al existente, vulnera el principio de legalidad. Cita jurisprudencia. Adiciona que el accionar de la DGA vulnera el principio de buena fe y confianza legítima, contraría la teoría de los actos propios y la finalidad del régimen de reintegros. Arguye que se le impusieron dos sanciones por el mismo hecho, lo que viola el principio Non Bis In Idem, ello en razón de que la DGI le impuso una sanción en los términos del art. 40 de la ley 11.683 y dispuso la clausura del establecimiento comercial a lo que se le agrega la denegatoria del pago de los reintegros por parte de la DGA. Cita jurisprudencia. Ofrece prueba. Hace reserva de plantear el caso federal. Solicita se haga lugar al recurso de apelación, con costas.

II.- Que a fs. 159/168 la representación fiscal contesta el traslado del recurso que le fuera oportunamente conferido. Formula la negativa genérica de rigor. Efectúa una breve reseña de los antecedentes administrativos que dieran origen a esta causa. Cita fragmentos correspondientes a los informes obrantes en el expte. adm. afirmando que la factura E debe cumplir con lo establecido en el art. 41 de la Resol. Gral. Nro. 100/98 y, que la Resol. 2249/96 exigía que para la liquidación de los beneficios, se debía presentar la factura comercial, la que debía cumplir con lo establecido en la Resol. 3419/91 y modificatorias. Añade que, si bien la Resol. AFIP 1161/01 no establece el requisito de que las facturas deban acogerse a la normativa relativa al a emisión de facturas, ello resulta sumamente razonable. Asimismo, reitera que la emisión de facturas o comprobantes equivalentes con el código de autorización de impresión vencido, incumple con las formas, requisitos y condiciones establecidas en la Resol. Gral. Nro. 100 y sus modificaciones, encuadrando dicha conducta en el inciso a) del art. 40 de la Ley de Procedimiento Tributario. Reproduce lo expresado en el Dictamen 2663/05 y concluye en que las facturas que amparan las destinaciones de exportación de autos presentan una irregularidad (CAI vencido) que no habilita la liquidación y pago de los beneficios a la exportación pretendidos por la actora. Ello en razón de que dichas facturas se encuentran en contravención con las normas previstas en materia de facturación (art. 41 de Resol. Gral. AFIP 100/98 modificatoria y complementaria de la Res. Gral. DGI 349/91. Añade que tales facturas no cumplen lo normado en el punto 1.2.5 del Anexo II C de la Res. 2249/96 que establece como requisito para el pago de los beneficios a la exportación, la presentación de una copia o fotocopia de la factura comercial de venta emitida según la Res. DGI 3419/91 y complementarias. Cita los arts. 40 y 41 de la Res. Gral. AFIP 100/98 y el art. 6 y Anexo II C de la Res. 2249/96. Cita jurisprudencia. Hace reserva del caso federal. Ofrece prueba. Solicita se confirme el fallo aduanero recurrido, con costas.

III.- Que a fs. 142 se rechaza la acumulación de los exptes. nros. 23.039-A y 26.363-A. A fs. 150/15 se agrega el comprobante de pago de la tasa de actuación ante este tribunal. A fs. 187 la actora desiste de la prueba informativa y a fs. 188 se la tiene por desistida de dicha prueba. A fs. 190 se elevan los autos a esta Sala G, la que los pasa a sentencia.

IV.- Que la Actuación nro. 12190-270-2006 se inicia a fs. 1/20 con el recurso de impugnación interpuesto por la actora contra la Disposición 50/06 dictada por la Sra. Jefa del Depto. de Asistencia Administrativa y Técnica de Buenos Aires. A fs. 21/46 se agrega la documentación complementaria acompañada por la actora. A fs. 47/49 se agrega copia de la Disposición nro. 50/06 (DE ASAT). A fs. 60 se dicta la Resolución DE PLA 1249/2007 mediante la cual se declara extemporánea la impugnación. A fs. 64/65 se comunica la interposición del recurso de apelación ante este tribunal contra la Resolución nro. 1249/07. A fs. 69/72 se agrega copia de la sentencia de este tribunal mediante la cual se revoca la resolución apelada. A fs. 75 y atento a lo resuelto por este tribunal se tiene por deducida la impugnación de la firma Embotelladora del Atlántico SA contra la Disposición 50/06. A fs. 77 se agrega copia de la Nota nro. 1792/04 (DV LEEX). A fs. 78/79 se agrega copia del informe de la Dirección de Asesoría Técnica. A fs. 85/88 se dicta la Resolución DE PRLA nro. 2080/2009 mediante la cual se rechaza la impugnación impetrada por la actora cuya apelación ante este tribunal se comunica a fs. 91.
Que la Actuación nro. 12194-1173-2005 se inicia fs. 1/2 con la Multinota mediante la cual se solicitó la liquidación del reintegro correspondiente a los PE que allí detalla. A fs. 110 se deja constancia del desglose de las fs. 14/110. A fs. 113/114 se agrega el informe de la Dirección de Asesoría Técnica. A fs. 122 se agrega el Dictamen nro. 2663/2005 (DV RTAG). A fs. 123/142 se agregan prints de pantalla – Consulta de Bloqueos Operativos. A fs. 144/146 se agrega copia de la Disposición nro. 50/06 (DE ASAT).
Que, por cuerda y bajo el nro. de Actuación 12190-207-2006 se agregan los PE nros. 02 001 EC01 055597 N, 02 001 EC01 051466 E, 02 001 EC01 050811 U, 02 001 EC01 052970 F, 02 001 EC01 052996 N, 02 001EC01 049521 D, 02 001 EC01 049508 X, 02 001 EC01 050035S, 02 001 EC01 053619 G, 02 001 EC01 053638 H, 02 001 EC01 055196 X, 02 001 EC01 058207 E, 02 001 EC01 058205 C, 02 001 EC01 057176 X, 02 001 EC01 057164 F.

V.- Que, en resumidas cuentas, mediante la resolución que aquí se recurre, el servicio aduanero rechazó el recurso de impugnación impetrado por la actora contra la denegatoria a la liquidación de los beneficios a la exportación correspondientes a los PE nros. 02 001 EC01 05597N, 051466 E, 050811 U, 052970 F, 052996 N, 049521 D, 049508 X/, 050035 S, /053619 G, 053638 H, 055196 X, 058207 E, 058205 C, /057176 X y 057164 F documentados todos ellos ante la Aduana de Buenos Aires.
Que para así resolver, y remitiendo a los diversos informes obrantes en el expte. adm., se consideró que las facturas comerciales que amparaban las destinaciones de exportación de autos presentaban una irregularidad (CAI vencido) que no habilitaba la liquidación y pago de los beneficios a la exportación pretendidos por la actora puesto que, tales facturas así emitidas, se encontraban en contravención con las normas previstas en materia de facturación (art. 41 de la Resol. Gral. AFIP nro. 100/98 -modificatoria y complementaria de la Resol. Gral. nro. 3419/91) y con lo normado en el punto 1.2.5 del Anexo II C de la Resolución nro. 2249/96.
Que la actora no controvierte el hecho de haber adjuntado a los PE de autos, facturas E emitidas con el Código de Autorización de Impresión vencido y, asimismo, tal circunstancia resulta de las facturas obrantes en los PE que por cuerda se agregan al expte. adm.. De tales documentos resultan las siguientes fechas:

PE CAI - VTO EMISIÓN DE FACTURA
02 001 EC01 05597 N 02/08/2002 10/09/2002
02 001 EC01 05146 E 02/08/2002 23/08/2002
02 011 EC01 050811 U 02/08/2002 21/08/2002
02 011 EC01 052970 F 02/08/2002 29/08/2002
02 001 EC01 052996 N 02/08/2002 29/08/2002
02 001 EC01 049521 D 02/08/2002 14/08/2002
02 001 EC01 049508 X 02/08/2002 14/08/2002
02 001 EC01 050035 S 02/08/2002 16/08/2002
02 001 EC01 053619 G 02/08/2002 01/09/2002
02 001 EC01 053638 H 02/08/2002 02/09/2002
02 001 EC01 055196 X 02/08/2002 05/09/2002
02 001 EC01 058207 E 02/08/2002 17/09/2002
02 001 EC01 058205 C 02/08/2002 17/09/2002
02 001 EC01 057176 X 02/08/2002 16/09/2002
02 001 EC01 057164 F 02/08/2002 16/09/2002

Que, en consecuencia, lo que corresponde determinar en estos autos es si la circunstancia de que el CAI de las facturas presentadas por la actora se encuentre vencido obsta o no al cobro de los REINTEGROS a la exportación solicitado por la actora.
Que, a tal efecto corresponde tener en cuenta lo establecido por una serie de normas: En primer lugar, cabe considerar que la Resolución General AFIP nro. 1161/2001 (norma vigente al tiempo de oficialización de los PE en cuestión –derogada por la Resolución General 1921/2005-) establecía, en el punto 5 de su Anexo II, que, para el cobro de beneficios a la exportación, el interesado debería presentar, luego del embarque, la factura comercial, copia del documento de transporte, conjuntamente con fotocopia de la carátula (anverso y reverso) del ejemplar “2” de la destinación en el sector técnico de control que la Aduana de Registro disponga.
Que, asimismo, debe señalarse que la Resolución 2249/1996 en el punto 1.2.5 del AnexoII “C” establecía que los exportadores debían presentar, “conjuntamente con el Parcial N° 8 o N° 7, una copia o fotocopia de la factura comercial de venta, emitida según la Resolución DGI 3419/91 y complementarias (...)”.
Que la resolución Gral AFIP n° 100/98 complementa y modifica a la resolución 3419/91, en lo que aquí interesa, con relación al régimen de facturación e impresión de comprobantes, e implementa el Código de autorización de impresión-CAI-, cuyo número y fecha de vencimiento debe estar consignado en las facturas, asimismo establece el procedimiento, obligaciones y sanciones aplicables respecto de las facturas o documentos equivalentes, notas de crédito de débito, a que se refiere el Título I de las Resol Gral (DGI) 3419/91 y modif. y facturas, notas de crédito, de débito de exportación, (clase “E”) - Resol. Gral DGI 3434/91 .
Que, en el art. 41 la referida resol Gral. AFIP 100/98 establece, en su primer párrafo, que “no serán considerados válidos a los efectos del cómputo de deducciones, créditos fiscales y demás efectos tributarios de interés para el comprador, locatario o prestatario, según lo prescripto por el artículo 34 de la Ley N°11.683, texto ordenado en 1998 y sus modificaciones, ello sin perjuicio de las sanciones establecidas en el artículo 40 de la precitada Ley, las facturas, notas de débito y notas de crédito de exportación a que se refiere el art. 19 de la Resolución General 3434 DGI y sus modificatorias, emitidas por sujetos que revistan la calidad de responsables inscriptos en el impuesto al valor agregado, que no contengan los siguientes datos: a) Respecto del emisor: 1. Apellido y nombres o razón social. 2. Domicilio comercial. 3. Categorización respecto del impuesto al valor agregado. 4. Clave Unica de Identificación Tributaria (C.U.I.T.). b) Respecto del comprobante: 1. Fecha de emisión. 2. Numeración, conforme a lo dispuesto en el punto 1.3. del artículo 6° de la Resolución General N° 3.419 (DGI), sus complementarias y modificatorias. 3. Código de autorización de impresión. 4. Fecha de vencimiento.
Que, en el segundo párrafo del artículo mencionado, se añade que “quedan comprendidos en el párrafo anterior los comprobantes emitidos una vez vencido el plazo de validez consignado en los mismos conforme a lo establecido en el artículo 37”.
Que en cuanto la actora señala que la resolución 1161/01 solo se refiere a la factura comercial, ello no implica que esa factura pueda emitirse sin cumplir los requisitos establecidos por las normas citadas precedentemente ya que por el hecho de que en la resol 1161/01 no se citen en forma expresa las normas relativas a la facturación no puede sostenerse válidamente que tal factura no esta alcanzada por la Resol Gral AFIP n° 100/98 y modif ( vigente a la fecha de los hechos y posteriormente modif por la resol 1415/03 y cctes.).
Que, no obstante ello, tal remisión no resulta necesaria puesto que las normas resultan obligatorias desde su publicación en el Boletín Oficial (art. 2 del Cód. Civ. y art. 7 del Dec. 618/97) y, la Resolución General AFIP 100/98 fue publicada el 17-3-98 y expresamente se refiere a la factura de exportación (factura “E”).
Que, en atención a ello, el planteo de la actora referido a que la Resol. 1161/2001 no exigía expresamente el cumplimiento de la normativa relativa a la facturación debe ser rechazado.
Que a fs. 78/79 de las act. adm, obra el informe de la División del Departamento de Asesoría Legal “B de la AFIP -DGI, en el que se señala que la emisión de los comprobantes con el código de autorización de impresión vencido incumple con las formas establecidas en la Resol. Gral 100/98, encontrándose en contravención con las normas previstas en materia de facturación y agrega que la DGA deberá ser el área competente para establecer si el incumplimiento mencionado inhabilita la obtención de los beneficios aduaneros. A fs. 115 por Nota n° 978/03 el Departamento Técnica de Exportación en lo que respecta al tema aduanero, entiende que una factura clase “E” será aceptada simpre que cumpla con lo establecido en el art. 41 de la Resol Gral AFIP 100/98. En la resolución apelada se transcriben los párrafos pertinentes de los distintos informes agregados en las act. adm, y del dictamen 2663/05 y en definitiva y por considerar que las facturas se encuentran en contravención con las normas previstas en materia de facturación, resuelve rechazar la impugnación interpuesta y confirma la denegatoria del pago de reintegros.
Que es criterio pacífico de la CSJN que la primera fuente de interpretación de la ley es su letra y la misión judicial no se agota en ello, ya que los jueces…no pueden prescindir de la intención del legislador y del espíritu de la norma de manera que las conclusiones armonicen con el ordenamiento jurídico restante y evitarles darles un sentido que ponga en pugna sus disposiciones destruyendo las unas por las otras, y adoptando como verdadero el que las concilie y deje a todas con valor y efecto”(Fallos 252:139;269:372;297:142, 315:38 entre otros).
Que sin perjuicio de la invalidez a la que alude el art. 41 de la Resol Gral AFIP n° 100/98 respecto de las facturas que se emitan con CAI vencido y de las sanciones (art. 40 ley 11.683 t.o 1998 y modif, competencia de la AFIP-DGI) que pudieren corresponder por el supuesto incumplimiento formal, y que en el caso de autos no se ha impuesto a la recurrente sanción alguna, no puede perderse de vista que la norma referida precedentemente, en el último párrafo, establece que los responsables que pretendan que se les reconozca el cómputo de los conceptos invalidados mencionados en el primer párrafo (el cual ha sido transcripto en este Considerando) deberán acreditar la veracidad de las operaciones para poder computar a su favor los conceptos indicados.
Que la veracidad de las operaciones de exportación involucradas en estos autos ha quedado acreditada con la agregación por cuerda de las carpetas originales correspondientes a los PE, los que se encuentran debidamente intervenidos por el personal aduanero y con los correspondientes cumplidos de embarque. Cabe agregar que tales documentos no han sido cuestionados ni controvertidos por el servicio aduanero y sobre la base de la veracidad y realidad de las operaciones aquí comprometidas resulta procedente el pago de los beneficios que solicita la actora en autos.

VI. Que por lo expuesto corresponde revocar la resolución apelada y hacer lugar al pago de los reintegros peticionados. Con respecto al importe a devolver, cabe aclarar que aún cuando de la sumatoria de los reintegros liquidados en los PE (SIM) resulta un importe mayor que el indicado y solicitado por la recurrente en el Formulario F4 (importe cuestionado) y lo dispuesto en Dto 1011/ 91 en cuanto a la moneda en que deben liquidarse los reintegros, por aplicación del principio de indisponibilidad del crédito fiscal, del principio dispositivo y ultra petita y el principio de congruencia, corresponde ordenar el pago de la suma de pesos sesenta y ocho mil cuatrocientos ochenta y siete con treinta y tres centavos ($ 68.487,33) con más los intereses previstos en el art. 838 del CA (6 % anual), que deberán computarse desde el 29-6-2005 (fecha de presentación de la solicitud de pago -Actuación Sigea 12194-1173-2005-) hasta la fecha del efectivo pago.

VII- Que por la forma en que se resuelve la presente, no corresponde analizar los demás agravios de la recurrente.

VIII.- Que atento a las dificultades de la cuestión planteada resulta procedente imponer las costas por su orden.(conf. Doctrina Sala “E” en la causa “Molinos Río de la Plata SA del 16-11-00 y “CNACAF Sala IV in re “Nestlé SA” del 7-10-04. (TFN 15.197-A).

Por ello voto por :

1.- Revocar la Resolución DE PRLA nro. 2080/09 y hacer lugar al pago de reintegros por la suma de pesos sesenta y ocho mil cuatrocientos ochenta y siete con treinta y tres centavos ($ 68.487,33), con más los intereses previstos en el art. 838 del CA, los que deben computarse desde el 29-6-2005 hasta la fecha del efectivo pago.
2.- Imponer las costas por su orden.

La Dra. Sarquis dijo:

Que adhiere al voto precedente.-

El Dr. Segura dijo:

Que adhiero al voto de la Dra. Musso.

En virtud del acuerdo que antecede, por unanimidad, SE RESUELVE:

1.- Revocar la Resolución DE PRLA nro. 2080/09 y hacer lugar al pago de reintegros por la suma de pesos sesenta y ocho mil cuatrocientos ochenta y siete con treinta y tres centavos ($ 68.487,33), con más los intereses previstos en el art. 838 del CA, los que deben computarse desde el 29-6-2005 hasta la fecha del efectivo pago.
2.- Imponer las costas por su orden.

Regístrese, notifíquese, oportunamente devuélvanse las actuaciones administrativas y archívese.- Suscriben la presente los Dres. Cora M. Musso (vocal Subrogante de la Vocalía de la 19 a. nominación), Dra. Claudia B. Sarquis y Dr. Horacio J. Segura.-